Stort nu zelfs de rechter het land in een chaos?

Amsterdam, 21 juni 2022

In een column met bovenstaande kop haalde Peter de Waard in de Volkskrant van 25 mei 2022 fel uit naar de Hoge Raad. Aanleiding waren twee recente arresten over de zogenaamde ‘box 3-heffing’. In het eerste arrest, van 24 december 2021, stond de sinds 2017 gehanteerde heffingsgrondslag ter discussie. Deze is gebaseerd op een ‘fictieve vermogensmix’ tussen spaargeld en beleggingen, waarbij voor beide vermogensdelen jaarlijks een forfaitair rendementscijfer wordt vastgesteld. Voor 2017 en 2018 bedroeg dat cijfer 1,63% voor spaartegoeden en 5,39% voor het overige vermogen. In casu leidde dat ertoe dat de verschuldigde vermogensbelasting over 2017 bijna tweemaal hoger was dan het werkelijke rendement en over 2018 ruim driemaal hoger. Het verschil werd veroorzaakt door bovenbedoelde vermogensmix, waardoor het veronderstelde vermogen voor 21% in spaartegoeden en voor 79% in beleggingen zou zitten. In werkelijkheid bestond het vermogen echter grotendeels uit spaartegoeden.

Op basis van bovenstaande casus oordeelde de Hoge Raad dat voor het weergegeven forfaitaire stelsel geen rechtvaardiging bestond, omdat de toepassing ervan te snel in strijd kwam met het – in het Europese Verdrag voor de rechten van de Mens beschermde – eigendomsrecht en het verbod van discriminatie. Vervolgens bepaalde de Hoge Raad met het oog op adequate rechtsbescherming dat ten aanzien van 2017 en 2018 alleen het werkelijk behaalde rendement in de heffing mocht worden betrokken. Dat leidde voor de bezwaarmaker tot een aanzienlijk lagere belastingaanslag over beide jaren. Maar ook circa 60.000 andere belastingplichtigen die tijdig bezwaar hadden gemaakt tegen de ‘box 3-heffing’, konden eenzelfde herziening van hun aanslag tegemoet zien. De minister had namelijk vanwege het grote aantal (vrijwel identieke) bezwaarschriften een ‘aanwijzing massaal bezwaar’ gegeven. Daardoor fungeerde het arrest als een collectieve uitspraak.

Vrijwel direct rees echter de vraag of het arrest ook gevolgen had voor de talloze belastingplichtigen (een veelvoud van de 60.000 bezwaarmakers), die niet tijdig bezwaar hadden gemaakt. Konden ook zij een herziening van hun belastingaanslag claimen of tegemoet zien, en zo ja, op dezelfde voet als in het arrest? Die vraag werd beantwoord in het tweede arrest, van 20 mei 2022. Ter discussie stond de beslissing van de belastinginspecteur om de niet-ontvankelijkverklaring (vanwege het te late bezwaar) als een verzoek tot ‘ambtshalve’ vermindering aan te merken, en dit ‘verzoek’ vervolgens af te wijzen. De afwijzing was volgens de Hoge Raad terecht, omdat de inspecteur op grond van de wet pas bevoegd was tot het verlenen van vermindering als de minister daartoe had besloten. En omdat dit niet het geval was, was er dus geen bevoegdheid en werd het cassatieberoep ongegrond verklaard. Wie niet tijdig bezwaar heeft gemaakt, kan dus niet profiteren van het eerdere arrest en heeft geen recht op compensatie.

Onrechtvaardig en willekeurig?

Volgens De Waard hadden beide arresten onrechtvaardige en willekeurige gevolgen. Zo zouden de 60.000 bezwaarmakers die profiteerden van het eerste arrest, vooral de sterke schouders zijn die geen boterham minder hoeven te eten als gevolg van de fictieve heffing. De miljoenen anderen die door het tweede arrest buiten de boot vielen, zouden daarentegen vooral kleinere spaarders zijn die zich geen belastingconsulent konden permitteren. Ook vond De Waard het bizar dat de ingeroepen mensenrechten wel soelaas boden in de eerste, maar niet in de tweede zaak. Volgens hem had de Hoge Raad de bezwaren tegen de fictieve heffing daarom beter kunnen wegwuiven, omdat deze te verdedigen was als ‘stiekeme vermogensbelasting’ die wellicht tegen de letter, maar niet tegen de geest van de wet indruist.

Maar is de Hoge Raad wel onrechtvaardig en willekeurig te werk gegaan, zoals De Waard stelt? Om met het ‘wegwuiven’ van de bezwaren tegen de fictieve heffing te beginnen: dat zou van minachting getuigen voor alle bezwaarmakers die zich expliciet op hun eigendomsrecht en het discriminatieverbod hadden beroepen. En niet zonder reden. De vermogensmix heeft immers tot gevolg dat ‘spaarders’ met een onhaalbaar rendement van 5,39% geconfronteerd worden. Velen van hen zullen zich daardoor wellicht gedwongen voelen om het veilige sparen op te geven voor een risicovoller beleggen van hun vermogen. Niet zo gek dus, dat de Hoge Raad concludeerde dat het nieuwe stelsel de met het eigendomsrecht samenhangende ‘vrije beschikkingsmacht’ inperkt. De keuze om niet tot risicovol beleggen over te gaan wordt immers zwaar belast. Maar nog evidenter is de schending van het discriminatieverbod. De vermogensmix brengt immers niet alleen een niet te rechtvaardigen onderscheid tussen spaarders en beleggers teweeg, maar ook tussen beleggers onderling omdat er naast gelukkige beleggers ongelukkige beleggers bestaan. In zijn conclusie bij een soortgelijke zaak (ECLI:NL:PHR:2021:293) illustreert Wattel die ongelijkheid aan de hand van een onderzoek. Daaruit blijkt dat van alle belastingplichtigen ongeveer 14% een veel hoger rendement haalt dan het forfaitaire, 34% een hoger rendement, 34% een lager rendement, en 14% een aanzienlijk lager rendement. Omdat evident ongelijke gevallen gelijk worden belast, komt de huidige heffingsmaatstaf voor belastingplichtigen met een ‘ondergemiddeld’ rendement neer op een discriminerende heffing en voor belastingplichtigen met een ‘bovengemiddeld’ rendement op een fiscaal privilege, aldus Wattel. Hij is daarom van mening dat de hoogte van de heffing slechts van de omvang van het vermogen zou moeten afhangen, zodat de samenstelling ervan of het rendement erop niet relevant zijn.

Een te formele benadering?

Maar ligt de onrechtvaardigheid dan wellicht bij het arrest van 20 mei 2022? Had de Hoge Raad daar niet moeten doorpakken door ook de belastingplichtigen die niet tijdig bezwaar hadden gemaakt, in dezelfde positie te brengen als de 60.000 bezwaarmakers in het eerdere arrest? Op het eerste gezicht valt daar veel voor te zeggen, want is het verdedigbaar hun aangifte niet op dezelfde voet te herzien, louter vanwege dat niet-tijdige bezwaar?

Daarmee belanden we bij een van de onwrikbare hoofdregels van het bestuursprocesrecht: niet-tijdig bezwaar of beroep moet niet-ontvankelijk worden verklaard en leidt niet tot een inhoudelijke beslissing. Niet-ontvankelijkverklaring is in het belang van de rechtszekerheid en voorkomt dat zaken onderwerp van juridische procedures kunnen blijven en geen ‘formele rechtskracht’ krijgen. Indien de belastinginspecteur met niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar had volstaan, had de Hoge Raad weinig anders kunnen doen dan het beroep ongegrond verklaren. Dat het bezwaar te laat was, stond immers niet ter discussie. Maar zoals gezegd, heeft de inspecteur de niet-ontvankelijkheid aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering, en dit verzoek afgewezen. Er lag dus wel een inhoudelijk besluit ter discussie. Maar op grond van toepasselijke regels kon de inspecteur zo’n vermindering alleen verlenen als de minister daartoe opdracht had gegeven; en dat was niet het geval. Om alle belastingplichtigen voor een herziening van hun belastingaanslag in aanmerking te laten komen, had de Hoge Raad dus niet alleen de niet-tijdigheid van het bezwaar, maar ook de toepasselijke regels inzake ambtshalve verminderingen moeten negeren.

Bovendien zou die uitkomst ook aanzienlijke en onvoorzienbare budgettaire en organisatorische gevolgen hebben. Wat betreft de budgettaire gevolgen: een herziening van alle aanslagen op basis van het werkelijk behaalde rendement kan de schatkist miljarden euro’s kosten, terwijl veel andere problemen (zoals de afhandeling van het toeslagenschandaal en van de Groninger gaswinning) ook nog op een snelle financiële oplossing wachten. En is het realistisch om de belastingdienst naast het ‘gewone’ werk en de afhandeling van het toeslagenschandaal ook nog te belasten met het herzien van box-3-belastingen, dat veel maatwerk vergt? Maatwerk kost niet alleen veel tijd, maar kan ook pas effectief zijn als de basale werkprocessen goed functioneren. En daar kan bij de belastingdienst aan worden getwijfeld. Ook wat dat betreft getuigt het tweede arrest van wijsheid.

Slotsom

Dat de rechter het land in een chaos zou hebben gestort, is dan ook niet vol te houden. Die ‘eer’ komt eerder toe aan de wetgever, die een stelsel in het leven heeft geroepen dat op teveel ficties gebaseerd is, en daardoor te ver van de werkelijkheid af staat om nog tot rechtvaardige uitkomsten te leiden. Bovendien kwam het arrest van 24 december 2021 niet uit de lucht vallen, omdat de houdbaarheid van de box-3-heffing al sinds 2017 ter discussie staat. Dat de Hoge Raad de heffing onrechtmatig achtte, kan dan ook nauwelijks onverwacht worden genoemd, net zomin als de voorgestelde oplossing dat het werkelijke rendement in de heffing moet worden betrokken. Ook het tweede arrest valt te begrijpen in het licht van de toepasselijke regels en de gevolgen van een ander dictum.
De slotvraag is natuurlijk wat er nu verder dient te gebeuren. Enerzijds wordt door er door velen op gewezen dat een zwaardere vermogensbelasting wenselijk en zelfs onontkoombaar is; anderzijds wordt het huidige stelsel in strijd met het eigendomsrecht en het verbod van discriminatie geacht. Toch is het volgens mij goed mogelijk om een stelsel te ontwikkelen dat vermogens zwaarder belast, maar niet in strijd is met het eigendomsrecht en het discriminatieverbod. In zo’n stelsel zullen ficties wellicht tot op zekere hoogte nodig blijven voor de uitvoering ervan, maar deze zullen dan wel meer moeten aansluiten bij de daadwerkelijk behaalde rendementen. In de tussentijd kan staatssecretaris Van Rij dan beoordelen in hoeverre de groep van belastingplichtigen die geen bezwaar heeft gemaakt, moet worden gecompenseerd.